Факт наявності податкових чи видаткових накладних не є безумовним доказом реальності господарських операцій

За визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема:

• - фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду;
• - наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної;
• - ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

У разі, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Ураховуючи викладене, суди попередніх інстанцій погодились з висновками відповідача про штучне формування податкового кредиту для ТОВ з причин відсутності у контрагента: ланцюгу походження та руху товарів, необхідних умов для здійснення господарських операцій (приміщень для зберігання, засобів для перевезення (навантаження, розвантаження) та виробництва вищезазначених товарів), відсутності чисельності для ведення діяльності у задекларованих обсягах.

Дослідивши надані позивачем документи на придбання ним товарів у зазначених вище контрагентів, суди попередніх інстанцій зауважили, що позивачем надано виключно документи, які фіксують факт укладання правочинів (договори) та їх результати (податкові накладні, видаткові накладні, платіжні доручення).

Водночас матеріали справи не містять підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов`язань, тобто доказів вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, послуг, що є предметом договорів, в тому числі про фактичний рух активів.

Також судами попередніх інстанцій встановлено:

• - не надані прибуткові накладні, на підтвердження взяття придбаного товару на облік;
• - відсотнусть доказів оприбуткування на балансі позивача придбаного товару, а саме, прибуткові накладні, позивачем до матеріалів справи не надано;
• - наявність кредиторської заборгованості за поставлені товари;
• - не надано доказів походження товару;
• - невожливо встановити виробника/імпортера товару, реалізація якого оформлена між контрагентами, оскільки, контрагенти задекларували придбання ТМЦ один від одного;
• - контрагенти не є сталими продавцями на ринку з продажу даної групи товару, не є виробниками з наявними виробничими потужностями та не мають складських приміщень для зберігання товару в таких обсягах постачання;
• - згідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна установлено, що у контрагента нерухоме майно відсутнє;
• - контролюючим органом встановлено, що особи зі штату підприємства мають недійсний податковий номер фізичної особи (ознака 99 - податковий номер фізичної особи недійсний або серія та номер паспорта відсутні в окремому реєстрі ДРФО) - відсутність необхідних трудових ресурсів, технічного та кваліфікованого персоналу;
• - позивач не скористався наданим йому правом (п. 44.6 ст. 44 ПК України) та не надав товарно-транспортну накладну разом із запереченнями на акт перевірки;
• - суди попередніх інстанцій дійшли висновку про дефектність документів, якими оформлено операції між контрагентами.

Отже, у сукупності обставин, які були з'ясовані судами попередніх інстанцій випливає, що під час судового розгляду до уваги приймається не тільки фактична наявність первинних документів складених у відповідності до вимог ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а й інші обставини, що мають суттєве значення для вирішення справи та доказування фактичного здійснення контрагентами господарських операцій.

Окреме місце в з'ясуванні обставн здійснення господарських операцій займає вивчення товарно-транспортних накладних (ТТН).

Правила перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, визначають права, обов`язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.

Згідно розділу 1 зазначених Правил, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

Таким чином, товарно-транспортна накладна, або інший документ транспортування (в залежності від способу доставки)  належить до первинної транспортної документації, застосування якої для всіх суб`єктів господарської діяльності незалежно від форм власності є обов`язковим.

Крім цього, контрагентом не надано належного обґрунтування щодо технічно-фізичної можливості (у більшості випадків, від 7 і більше разів за день) здійснити транспортування наведеного у ТТН товару одним водієм на одному транспорті з подоланням відстані між різними містами різних областей близько 230 км., з урахуванням часу навантаження, розвантаження, слідування по маршруту та іншими питаннями які можуть виникати під час вантажних перевезень.

Колегія суддів ВС КАС дійшла висновку про те, що відсутність здійснення вантажоперевезень спростовується не лише об`єктивними даними та технічною не спроможністю здійснити такий об`єм поставки товару від одного пункту навантаження м. Маріуполя до м. Запоріжжя протягом фактично дня, а також відсутністю інших документальних підтверджень у своїй сукупності, які б підтверджували навантаження, розвантаження, їх зберігання, підрахунок складових товару для встановлення об`єму та кількості. Зазначені поставки є дуже значними показниками не тільки за об`ємом, але ж і за кількістю, за масою, а тому у податкового органу виникло обґрунтоване питання щодо недоведеності з боку позивача документами первинного обліку факту поставки товару у відповідності до умов договору поставки.

Дослідивши надані позивачем документи на придбання ним товарів у зазначених вище контрагентів, суди попередніх інстанцій зауважили, що позивачем надано виключно документи, які фіксують факт укладання правочинів (договори) та їх результати (податкові накладні, видаткові накладні, платіжні доручення).

Водночас матеріали справи не містять підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов`язань, тобто доказів вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, послуг, що є предметом договорів, в тому числі про фактичний рух активів.

Ураховуючи викладене, колегія суддів ВС КАС погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що досліджені в ході розгляду справи документи не підтверджують факту реальності господарських операцій, а доводи касаційної скарги зазначених висновків судів не спростовують.

За результатами аналізу Постанови ВС КАС від 02.03.2023 по справі №280/669/21 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/109345525).